税收论文篇1
关键词：可持续发展；税收政策；环保税
当今世界，在世界经济高速发展的同时，全球自然环境不断恶化。这已日益威胁到人类的生存和可持续发展。可持续发展已越来越受到各国政府和各大国际组织的重视。世界各国已认识到如果再继续置自然环境于不顾，单纯地追求经济上片面的高速增长，不仅谈不上保持可持续发展，而且人类将走上自我毁灭的不归路。在可持续发展理论的指导下，联合国于1992年召开了环境与发展大会，通过了《21世纪议程》等重要文件，确定了全球性可持续发展战略的目标及其实现途径。
我国是一个发展中大国，同样存在着经济增长与环境保护的矛盾。如何将二者有机地统一起来，从而实现可持续发展是现实中国的一个重大的经济课题。在实现可持续发展的进程中，税收作为政府宏观调控的重要经济杠杆将发挥举足轻重的作用。本文拟从税收政策的角度分析、研究可持续发展及相关问题，探索促进可持续发展的税收政策。
一、可持续发展需要税收政策作为必要的保障
纵观世界各国经济发展的实践，可将经济发展与自然环境的关系分为两类：其一，先污染后治理型，当今世界大多数发达国家走的是这条道路。其二，在经济发展的同时保护自然环境，追求经济与自然环境的协调发展，即可持续发展。我国只能走可持续发展之路。
（一）我国治理环境污染，实现可持续发展势在必行且迫在眉睫
我国的国情和当今世界的大环境决定了我国没有可能走发达国家走过的先污染后治理的道路。虽然我国地大物博，但是由于人口众多，我国自然资源的人均占有量极低：我国人均矿产资源、耕地面积、水资源和森林蓄积量分别为世界人均占有量的1/2、1/5、1/4、1/10.而且，我国以煤烟为主的大气污染严重，引致大量的酸雨污染，酸雨区面积已占国土面积的29％；水污染、噪声污染、固体废弃物污染也相当严重。①据估计，我国每年由于环境污染和生态破坏所造成的经济损失约为4000亿元。我国的现实环境要求我们必须实施可持续发展的战略，寻求经济与自然的协调发展。同时，由于全球变暖、大气污染等世界性的环境问题日益严重，世界各国已越来越重视世界性的环境保护和有关政策的协调。我国在这一国际大背景下，只有融入相关国际政策的制定与协调，才能为我国的可持续发展争取到有利的外部环境。这也意味着我国在世界范围的可持续发展进程中要承担适当的责任，积极治理环境污染，实现可持续发展。
①邱耕田：《三个文明的协调推进：中国可持续发展的基础》，《福建论坛：经济社会版》，1997年第3期。
（二）税收政策是保障可持续发展的重要手段
在实现可持续发展这一战略目标的进程中，税收政策将起到不可替代的重要作用。这是由可持续发展的内在要求和税收本身的性质、职能决定的。因为影响可持续发展的核心一环境污染问题是一个负的外部性问题，即企业的私人成本小于社会成本。而税收作为市场经济下最主要的经济杠杆之一，恰恰对负的外部性问题有直接、有效的调节作用。在这方面税收有着先天的优势：（1）个别企业为了实现利润的最大化向外界排放污染物，这就等于将本应该由企业负担的成本转嫁给社会承担，而排污前处理污染物的企业则多出一项污染治理成本。这具有明显的不公平性。通过税收将企业的外部成本内部化将使两类企业成本趋同，从而实现企业的公平竞争。此外，对污染行为课税使企业的外部成本内部化，这增大了排污企业的成本压力。企业为了追求利润的最大化，将不得不采用先进技术减少单位产出的能源消耗或购买污染处理设备，这都将对社会生产效率、资源利用率的提高和污染的防治起到积极的作用。与此同时，该项税收收入又可以作为专项资金用于环境保护事业。（2）税收政策还可以通过对有利于可持续发展的各项生产经营行为的税收优惠，引导和激励纳税人积极参与到保护环境、促进可持续发展的事业中来。可见，在市场经济条件下，税收政策的不断完善是可持续发展战略的有利保障。
二、我国税收政策促进可持续发展政策的现状分析
（一）改革开放以来，我国一直将环境保护作为一项基本国策，运用税收手段加强环境保护。我国对很多税种的具体规定中都含有环境保护的意图或作用。我国现行税制中的环境保护优惠措施主要包括：
1.增值税：对原材料中掺有不少于30％的煤矸石等废渣的建材产品和利用废液、废渣生产的黄金、白银在一定时期内给予免税优惠。
2.消费税：对环境造成污染的鞭炮、烟火、汽油、柴油以及摩托车、小汽车等消费品列入征收范围，并对小汽车按排气量大小确定高低不同的税率。
3.内资企业所得税：规定利用废液、废气、废渣等废弃物为主要原料进行生产的企业，可以在5年内减征和免征企业所得税。
4.外商投资企业和外国企业所得税：规定外国企业提供节约能源和防治环境污染方面的专有技术所取得的转让费收入，可减按10％的税率征收预提所得税，其中技术先进、条件优惠的，可给予免税。
此外，我国现行的资源税、城镇土地使用税、耕地占用税、土地增值税等税种也对保护环境不受污染、提高资源的使用效率、实现可持续发展有积极的作用。
（二）目前，我国有关环境保护乃至于可持续发展的税收政策仍有不足。主要表现为以下几个方面：
1.以收费为限制排污的主要形式，环境税收严重缺位。目前，我国的环境污染税严重缺位，治理污染资金主要通过征收排污费筹集。我国的排污收费制度最早于1978年提出，1979年试行。对治理污染确实曾起到了一定的作用，但随着污染的日益严重，排污收费制度也日益暴露出它的弊端：（1）排污收费与环境税不同，没有税法作为保障，不具备完全的强制性。因此，排污收费的征收手段缺乏刚性，征收难度大，任意拖欠现象严重。这严重阻碍了环保资金的筹集。（2）排污收费征收成本过高，资金使用效率低。由于作为收费主体的收费机关并不统一，而且收费人员、程序都没有税务机关专业化，立法权过于分散等因素使排污收费成本过高，这无形中浪费了宝贵的环保资金。另外，由于通过排污收费筹集上来的环保资金的使用缺乏预算约束机制，对资金的使用缺乏有效的监督考评制度，而且资金挪用现象严重，导致资金的使用效率低下。此外，排污收费标准过低也难于解决我国环保资金严重不足的现状。环保收费过程中的地方保护主义严重，影响环保政策的权威性和统一性，不利于企业间的公平竞争。
2.我国资源税尚不完善。我国的环境污染问题与自然资源的利用率低有直接关系。我国的资源利用率只有l/3，2/3被当作废弃物①，这既浪费了资源，又严重地污染了环境。这种资源浪费行为在某种程度上与我国的资源税开征晚、范围过小、税率偏低等不完善之处有直接的关系。我国资源税主要存在以下不完善之处：（1）资源税征收范围过窄。我国长期实行的是资源无偿使用制度，直至1984年工商税制改革才开征资源税，鉴于当时的一些客观原因，仅设有煤炭、石油和天然气3个税目。1994年税制改革时，资源税的征收范围由过去的3种扩大到原油、天然气、煤炭、其他非金属矿原矿、黑色金属矿原矿、有色金属矿原矿和盐等7种产品，但其征收范围仍主要限于不可再生的矿藏品，对大部分非矿藏品资源大都没有征税。其征收范围仍大大小于世界其他国家资源税的征收范围。这使非税资源的价格由于不含税收的因素而明显偏低，以非应税资源为主要原料的下游产品的价格也偏低，从而导致企业对非应税资源及其下游产品的需求畸形增长，使自然资源遭受严重掠夺性开采，造成资源配置不合理，影响可持续发展。（2）资源税的计税依据不合理。目前，我国资源税的计税依据是：纳税人开采和生产应税产品销售的，以销售量为课税依据；纳税人开采和生产应税产品自用的，以自用数量为课税依据。这使企业对开采而未销售或自用而积压的资源不需要付出任何税收代价，变相鼓励了企业对资源的过度开采，造成大量资源的积压和浪费。
①韩霖：《关于开征环保税的构想》，《税务研究》，1999年第4期。
此外，资源税的单位税额过低，只是部分地反映了资源的级差收入，这也使应税资源的市场流通价格不能反映其内在价值，造成资源的过度使用。我国单位产值能耗比率是美国的4.67倍，是日本的12倍。②这除了反映我国技术落后外，也从另一个侧面反映了过低的资源价格使企业不重视资源使用效率的问题。
②郑琳：《坚持可持续发展战略与我国资源税制的完善》，《税务研究》，1999年第4期。
3.有关可持续发展的税收优惠政策措施有待于完善。如前所述，我国现行税制中已包含一些有利于可持续发展的税收优惠政策措施，但这些政策措施多数限于直接的税收的减免，没有充分利用加速折旧等间接优惠政策，形式过于单一，对环保科技进步与创新的优惠不足，而且这些优惠政策过于零散，没有形成一定的体系，相互之间的协调配合作用难以充分发挥。
三、促进可持续发展税收政策的框架与建议
遏制环境污染和对自然资源的无度开发，走可持续发展之路，是当前人类社会的唯一正确选择。根据可持续发展的理论，制定相关税收政策，形成有关税收政策的有效体系，从而促进可持续发展是新世纪税收政策的重要组成部分。我国促进可持续发展税收政策的框架的建设应包含以下内容：（一）将排污费改为环保税并开征新的环保税，引导企业走可持续发展之路
税收以国家的政治权力为依托，以税收法律法规为保障，具有强制性、无偿性和固定性的形式特征。因此，税收比收费更具有约束力。而且税收由税务机关统一征收，征收成本也比收费低。环境税收入将作为财政的专项支出，有着严格的预算约束，这又可以保障宝贵的环保资金的使用效率。因此，在排污等领域实行费改税已势在必行。这有利于税收政策措施在促进可持续发展方面发挥应有的作用。
这项改革应从易到难，其主要内容包括：第一步应将排污费改为环境税，将二氧化硫排放费、水污染费、噪音费分别改为二氧化硫税、水污染税和噪音税。同时，应对含铅的汽油征收环境税。随着条件的成熟，逐步开征碳税以及对各种污染课征的税收。
在这一过程中必须注意的是各项环境税收的税率的设计，在征收范围确定的条件下，税率的高低是税收政策的直接“代言人”。首先，环境税收的税率应保持适度。税率过高则抑制社会生产，导致社会为治理污染付出过高的代价和过度清洁的倾向，因此，政府在具体确定税率时不宜按“全成本”定价；税率过低则难以使外部成本有效地内在化，从而难以激励企业的污染防范与治理行为。其次，环境问题极其复杂，各地区环境差异很大，为了体现税收政策的灵活性，税率不应过度统一，应实行差别税率，应根据气候条件、人口密度以及对环境清洁的需求程度确定具体的税率。最后，税率应当有弹性。随着防治污染技术与设备的不断提高与更新，治理污染的边际成本不断下降，环境税税率也应随着调整至合理水平，以使防治污染的总成本在每一时刻都趋于最小。
（二）资源税政策、制度的调整
根据可持续发展的要求，对资源税的相关税收政策与制度进行完善，有利于提高资源的利用率，遏制资源的过度掠夺性开采与浪费，保障可持续发展的实现。对资源税相关政策、制度的调整主要涉及以下两方面：
1.扩大资源税的征收范围。目前，世界上许多国家资源税的征收范围都涵盖了矿藏资源、土地资源、水资源、动植物资源、森林资源、草场资源、海洋资源以及地热资源等。而我国的资源税征税范围基本上只涵盖了矿藏资源，这既不符合当今世界资源税的趋势和走向，也与我国资源短缺、资源利用率低、资源浪费现象严重的现实极不相称。因此，应当适时扩大资源税的征收范围。考虑到目前的税收征管水平及税收政策、措施的可操作性问题，应先将水资源、森林资源、草场资源等严重短缺和受破坏、浪费严重的资源列入资源税的征收范围。
2.完善计税依据。将资源税的计税依据由按销售量或自用数量计税改为按产量计税，这可使企业开采后没有出售而积压或自用的资源也成为应税资源，使企业积压的资源产品也负担了税收，增加企业这部分产品的成本。这可以引导企业出于利润最大化的目的珍惜与节约国家资源，避免过度开采。此外，应适当提高资源税的单位税额，以矫正资源过低的价格。提高资源的价格有助于提高资源的使用效率，防止资源的浪费。这是因为资源和技术设备具有替代性，资源税的上述调整将使资源的价格上升，这必然导致企业转而使用并开发高技术含量的设备，以减少资源的使用量，提高资源的使用效率，使企业的生产经营行为向着有利于可持续发展的方向转变。
应当指出的是：在西部大开发战略的实施过程中，应当给西部地区以优惠的税收政策。但是，税收优惠政策不应当侧重于对西部地区的资源税给予大幅度减免，而应从鼓励科技进步、人力资本的引进与积累以及投资等角度给予税收优惠政策。这是因为：其一，对资源税的大幅度减免减少了财政收入；其二，对资源税的减免直接减少了自然资源开采企业的税收负担，即减少了该类企业的成本费用，从而使该类企业的利润增加。这部分通过政策而非努力经营带来的利润直接导致企业经营的粗放化，使企业经营管理落后、技术设备陈旧。这将导致企业对自然资源的滥采滥挖和浪费。
（三）通过税收优惠政策引导企业走可持续发展之路
税收优惠政策对企业的生产经营行为具有有效的引导、调整作用。我国现行的有关可持续发展的税收优惠政策在实践中已发挥了一定的作用，但仍有不足，应在其基础上，综合运用加速折旧、投资抵免等税收优惠政策对原有政策作出完善。其重点应是对防治污染、提高能源使用效率等方面的科技进步的税收优惠政策的完善。税收优惠政策应为科技进步与创新，尤其是有利于可持续发展的科技进步与创新提供良好的政策环境。采取多种优惠方式与手段，促进环保科技的创新与进步，增加污染防治与处理设备的生产，引导企业增加对该类设备的应用，这对于可持续发展的实现具有极其重要的意义。其具体的政策措施如下：
1.在增值税优惠政策中，对企业购置的用于污水、固体污染物处理等方面的环保设备应允许进行进项抵扣，从而鼓励企业对先进环保设备的购置与使用。
2.在内、外资企业所得税有关政策中，对于企业采用先进环保技术改进环保设备、改革工艺、调整产品结构所发生的投资应给予税收抵免，以促进企业的环保与防治污染的技术性投资。此外，对环保设备生产企业和污水处理厂、垃圾处理厂等防治污染企业的固定资产实行加速折旧制度，对环保类企业和一般企业的环保类的研究与开发费用可以加倍扣除，以促进该类企业的技术设备的进步与技术创新。对环保类企业技术人员的工资可按实际发生额在税前扣除，不受800元扣除额的限制，以促进企业环保类人力资本的形成。
当今世界是一个开放的、国与国之间联系日益紧密的世界。而且，环境污染的外部性问题本身就可能跨越国界而涉及多个国家乃至影响整个世界。所以，可持续发展问题是一个世界性问题，不可能靠一个国家的努力而完全实现。因为在国与国之间同样存在着谁污染谁治理，即污染者付费的原则。当今的许多发达国家是以牺牲发展中国家的资源、生态和环境为代价而发展起来的。发达国家当然对世界环境的污染及其治理负有更大的责任和义务。因此，我国在制定有关政策时，应充分考虑到国际分工与合作问题，敦促发达国家承担起相应的责任。
最后应当指出的是：由于税收政策自身的局限性，税收政策并不能完全解决可持续发展问题。税收政策的运用应与其他经济手段以及行政、法律手段相配合。在一些领域，必要的行政干预、法律介入将具有更良好的效果。因此，应充分协调各项政策以发挥税收政策的全方位整合作用。可持续发展是一个动态的过程，在实施可持续发展战略的过程中，应不断完善各项税收政策，以适应经济、社会的不断发展。
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税收论文篇2
关键词：税收负担，政策调整，税负痛苦指数
我国的税收收入近年来取得了快速增长，税收收入从2000.年的12661亿元，增长到2006年的37636亿元，7年增长了2.97倍，平均年增长率为28.18%，而同期的经济增长速度7年平均增长为9.21%，即使使用当年价格计算，12.59%的平均增长速度也要远远低于税收收入的平均增长幅度。这引起了关于税收增长合理性以及税收负担增长趋势合理性的讨论。在这同时，美国的《福布斯》杂志将我国列为税收负担较高的国家之一，更加使得这一话题变得突出起来。因此我们有必要对我国税收负担的走势情况并通过《福布斯》的评价作进一步的分析。
一、我国税收负担的走势及比较
需要注意的是，在西方国家政府收入形式比较规范的情况下，广义的税收负担是用政府财政收入占GDP的比重来衡量。由于国外的政府收入与财政收入是一个概念，而财政收入中的绝大部分是税收收入，所以一般意义上的税收负担应该是用税收收入占国内生产总值(GDP)的比重来衡量。但我国的情况有些特殊，由于我国政府收入形式还不规范，政府收入中除了税收收入之外，还包括相当数量的预算外收入和制度外收入，因此单纯用税收收入占GDP的比重来衡量并不能说明我国税收负担内在的实质性问题。基于以上原因，通常情况下，可以把我国的税收负担用不同的口径进行分析：一是税收收入占GDP的比重，称之为狭义的税收负担。二是政府收入占GDP的比重，称之为广义的税收负担。这里的“政府收入”，不仅包括税收收入，而且包括财政收入、国债收入、各级政府及其部门向企业和个人收取的大量的不纳入财政预算的预算外收入、社会保障费(基金)收入、以及没有纳入预算外管理的制度外收入等。具体情况见表1。
从表1和表2的数据可以看出，我国的税收负担水平无论是狭义口径还是广义口径，都明显呈现出持续上升的走势。按照广义口径计算的税收负担从2002之后已经超过30%，税收负担水平已经处于高位，接近于发达国家的水平。还需要注意的是，我们不能仅仅把税收负担比率的数字本身和西方国家进行比较，认为发达国家的税收占GDP的比例远高于我们，所以我们的税收比率就不算太高。必须注意我国和西方高税负国家在公民享受政府服务的差别。在发达国家里，完善的社会保障制度，使公民享受的福利水平较高，生老病死、义务教育、失业补助等等使高税负“师出有名”。而这些服务在我们国家是残缺不全的，在部分农村则基本没有。从理论上来看，较高的税收负担水平对经济发展会产生紧缩效应，对社会经济生活的有序运行是不利的。如果再考虑到超收税收的使用去向等方面，可能会产生更多的问题。如此高的税收负担水平说明了我国的税收增长与经济发展还不是很协调。这需要引起我们足够的重视。
二、《福布斯》的“税负痛苦指数”指标及对我国的结论
关于税收负担的考核指标问题，美国《福布斯》杂志中文版从2002年开始，利用税负痛苦指数(TaxMiseryIndex)这一指标对全球多个国家和地区的税负进行排行，引起了我国理论界和实际部门的关注。《福布斯》的目标是旨在通过一年一度的全球税负调查，为企业及其雇员提供投资和就业指导，用这一指数作为衡量一项政策是否有利于吸引资本和人才的最佳标准，负数表示吸引力增加。该指标又称税负压力指数。该指数通过将一国主体税种的最高边际法定税率直接加总得到。2005年5月26日《福布斯》公布了2004年度各国税负调查表，根据对全球52个国家和地区的税负进行的比较研究，用税负痛苦指数作为衡量税负轻重的指标，结果法国排名第一，是税负最重的国家，我国的排名是第二位，高于瑞典、意大利、德国和英美等国。
与我国税负有关的基本结论主要有：
1.税负痛苦及变化指数中国排名第二，绝对值为160，变动幅度为零。文中指出：“《福布斯》全球版2005年的税负痛苦及变化指数显示，多数国家延续着5年以来的趋势，正在降低而非提高边际效率，令人惊讶的是，中国的指数是排名第二，中国正准备采用一套受法国启发而建立的税收体制，以便从未来的收入增长中获益。”
2.北京税负痛苦指数排行最高。文中提到：“对于地方性税收较高的国家，我们指定了特定的地区。今年我们开始将中国的这些地方性税收计算在内，尽管逐年的比较不能反映出巨大的变化。但与去年相比，北京却几乎冲到了痛苦指数排行榜的顶端。而在全球大多数地区，地方收入通常是靠财产税征集，因此不会对痛苦指数产生影响。”
3.税负痛苦指数与总体税负变动趋势不一致，多数国家总体税负上升。文中说：“虽然税负痛苦指数及总体税负的排名通常相互吻合，但只有同时观察这两项指标，才能发现一个重要的矛盾——虽然决定痛苦指数的边际税率总体走向趋低，然而自1980年以来，只有8个世界经合组织成员国降低了税收在国内生产总值中所占的百分比。这说明税收转移正在出现，令起初光明的前景变得黯淡。总体税负表明，政府支出预计将增加，其中包括了公共赤字，还包括国家部门采用各种非税手段消耗掉的资源。”
三、对“税负痛苦指数”指标的评价
《福布斯》关于我国税负痛苦指数“变动幅度为零”的结论较为客观。因我国法定税负在近几年并无显著变化，所以《福布斯》得出这一结论是必然的。但根据这一指标排序，认为这些年来我国一直处于全球税负最高的前几个国家之一，就实际情况来看，我国税负不可能高到这种程度，显然是被夸大了。
具体来看，《福布斯》所用的指标和计算方法不够合理，表现为：
1.世界各国的税种一般都比较多，由于税制结构不同，各税种占税收收入的比重各不相同，没有可比性。《福布斯》税负痛苦指数没有考虑税基比重和税制结构，将不同税种的法定税率作简单加总，忽视了主体税种比重差异和各税在总体税负形成中的分量。占我国税收收入比重7%左右的个人所得税的法定税率与占税收收入近半的增值税的法定税率直接加总，同样会影响结果的可靠性。
2.税负痛苦指数计算使用的是名义税率，不是实际税负，它们之间是有差距的。我国个人所得税税法规定的最高边际税率为45%，而实际上纳税人的月薪超过10万元时才适用。据统计，适用25%以上的工薪所得和适用30%以上的各类其他所得产生的个人所得税只占该税种收入的6%左右，占全部税收收入的0.5%，适用45%税率的人和税收收入占比就更少了。但《福布斯》税负指数中，个人所得税是按最高档税率45%计算，占总指数的1/4强。显然，将比重如此微小的个人所得税项目直接扩大，把只有极少数人适用的税率作为普遍适用的税率是不科学的。税负指数必须具有税收负担的内涵才有意义。企业所得税的法定税率是33%、27%和18%三个档次，而内资企业的实际税负是24%左右，外资企业是14%左右；用33%也虚高计算了企业所得税的法定税率水平。
3.有些数字与实际情况有出入。比如，我国社保基金的征收率在全国各省、市、自治区都不一样，一般的情况是，企业的征收率为30%，个人为11%，合计为41%。而《福布斯》公布的数字是，企业为44.5%，个人为20.5%，合计为65%，相差24个百分点。
4.没有考虑减免政策和征管因素。我国税法中减免税政策规定条款多，范围宽，数额大，会在一定程度上降低宏观税负的水平。从世界范围看，各国税收征收管理水平差异较大，发达国家征管水平通常高于发展中国家，但没有哪个国家的征管水平能使实际税负达到法定税率水平。法定税率与实际税负之间征管因素有很大的作用空间，二者不能等而视之。
从这一角度来看，税负痛苦指数的计算本身存在一些问题，与一个国家的实际税负存在一定的差距，完全用这个指标就不能说明痛苦程度，用税负痛苦指数为企业及其雇员提供投资和就业指导的原意也打了折扣。
四、税收痛苦指数的启示与我国税收负担政策的调整
尽管根据《福布斯》的税负痛苦指数似乎无法正确评价我国的实际税负水平，但从另一个侧面来看，这一指标对我国税收负担政策的调整和当前的税制改革还是存在一些借鉴意义的。应该承认，我国主体税种的最高边际税率相对较高，同时，我国主体税种的法定税率水平相对于发达国家相应税种的税率水平也是不低的。所以，我们应该根据目前的实际情况，有针对性地进行调整。
1.流转税方面。目前我国实行的“生产型”增值税，基本税率为17%，如果换算成国外可比口径，即换算成“消费型”的增值税，则税率超过23%，高于西方国家的平均水平(大多在20%以下)。因此，增值税转型的进程应该加快。营业税名义税率看似不高，但有重复征税的问题，所以营业税的征税范围问题应该加快纳入税制改革的日程。
2.所得税方面。我国现行的企业所得税的法定税率为33%，而近年来，国际上普遍调低公司所得税率。如果考虑到我国企业所得税税前扣除项目少和企业经济效益低等因素，更显得我国企业的税收负担重了。2007年两会对“两税合一”的讨论将对这一问题有一定程度的缓解，笔者建议其实际进程还应该进一步加快。另外，我国个人所得税的最高边际税率为45%，发达国家中的英国是40%，日本是37%，美国是35%，俄罗斯则实行13%的比例税率。而我国目前个人收入水平低、个人所得税的扣除项目也较少，特别是弱势群体的税收较高，所以说这一税率水平也明显偏高。因此在调整了个人所得税免征额的同时，结合分类征收模式向分类与综合征收模式转变的改革过程中，要适当降低个人所得税的边际税率，切实发挥个人所得税对收入分配的调节和公平税收负担的作用。
税收论文篇3
关键词:税收立法;立法权限划分;税收基本法
Abstract:Thebasicrelationthatisatthemodernnation，peopleandnationistherevenuefromtaxrelation.Therevenuefromtaxconcernsthepeople＇sbasicpropertyrightandfreepowers，havetotakeintothestipulationofthelaw.Sosay，therevenuefromtaxlawmakingisonewreathofimportancethatconstuctsthecountryundertheruleoflaw.Buttheourcountryisintherevenuefromtaxlawmakingprocesscurrently，butexistthelawmakinglegalpowerstillnotpure，thelawclasstimeislow，themaneuverabilitydifferstowaitmanyproblems.
Keywords:revenuelawmaking;compartmentalizationoflegislativeright;revenuebasiclaw
税收法制化建设的首要环节是税收立法｡缺乏完备的立法机制和完善的税收法律体系,税收法制化就失去了其赖以存在的前提和基础,更谈不上税法的执行和遵守｡近年来,我国税收法制建设取得了很大成果,税收立法进程有所加快,然而,在税收立法问题上,依然存在一些难以解决的问题｡
一、立法权限问题
税收立法按立法权可以在同级立法机构､行政机关之间进行横向划分,也可以在中央政府和地方政府之间进行纵向划分｡
按照横向划分的模式,税收立法权限的划分可以分为单一式､复合式和制衡式｡所谓单一式是指立法权仅由一个具有立法机关性质的政权机关来行使;复合式是指税收立法权由立法机关与行政机关共同行使;制衡式指在立法､行政､司法三权分立的基础上,税收立法权由议会､总统､最高法院三方共同行使,三方既相互独立,又相互制约｡从三种不同立法权限横向划分形式来看,单一式立法权统一集中,立法效率高,避免了不同部门之间相互纠缠而产生的不必要的时间拖延,但其决策集中,如果缺乏行政立法的参与,可能产生一定的偏差｡复合式和制衡式由两方或三方共同参与立法,有利于防止决策偏差,但由于各方相互制约,在立法的灵活性和弹性上存在一定问题｡
按照纵向划分的模式,税收立法按立法权的划分可分为集权式､分权式和诸侯国式三种｡集权式指税收立法权集中于中央,中央与地方税收制度统一由中央制定和推行实施;分权式可进一步划分为彻底分权和混合式分权两种,彻底分权制即中央和地方各自规定税法基本原则,按不同税种划分相应的立法权,二者互不干预;混合分权是指中央与地方政府以专有立法与共同立法而共存的分权形式,但中央政府具有立法上的优先权｡诸侯国式税收立法权划分指地方政府在地方税收立法权上拥有无限权力,不受中央政府限制｡
由于不同税收立法权限划分模式特点不同,不能简单地得出结论孰优孰劣,因此,不同国家在选择税收立法权限划分模式时,必须根据本国具体情况决定｡但无论选择哪种分权模式,都必须以立法权限划分明确且易于操作为基本原则｡
我国的税收立法权限基本上属于中央集权的单一式立法权划分,本质符合我们国家的政治体制,然而,由于在实践中,由人大授权给国务院执行的税收立法权限过大,使我国税收立法权又具有复合式的特点｡
具体立法权限划分为:全国性税种的立法权属于全国人民代表大会及其常务委员会;经全国人民代表大会及其常务委员会授权,全国性税种可以先由国务院以条例或暂行条例的形式实行,经过一段时间再由全国人大及其常委会正式立法;经全国人民代表大会及其常务委员会授权,国务院有制定税法实施细则､增减税目和调整税率的权力;经全国人民代表大会及其常务委员会授权,国务院有税法的解释权,经国务院授权,财政部和国家税务总局有税收条例的解释权和制定税收条例实施细则的权力;省级人民代表大会及其常务委员会有根据本地区经济发展的具体情况和实际需要,在不违背国家统一税收､不影响中央财政收入,不妨碍我国统一市场的前提下,开征全国性税种以外的地方税种的立法权;经省级人民代表大会及其常务委员会授权,省级人民政府有本地区地方税法的解释权和制定税法实施细则､调整税目税率的权力,也可以在上述规定的前提下,制定一些税收征收办法,还可以在全国性地方税条例规定的幅度内,确定本地区适用的税率或税额｡
根据我国目前的税收立法权划分的现实情况,我国税收立法权主要集中于由人大及其常委会授权下的国家最高行政机关,即国务院｡这种税收立法格局的形成依据是1984年9月18日全国人大常委会通过的《关于授权国务院改革工商税制有关税收条例草案试行的决定》｡该决定“授权国务院在实施国营企业利改税和改革工商税制的过程中,拟定有关税收条例,以草案形式试行,再根据试行的经验,加以修订,提请全国人民代表大会常务委员会审议｡国务院试行的以上税收条例,不适用中外合资经营企业和外国企业｡”其实,授权立法并没有错,但这种授权的范围太大,没有任何限制,并且国务院又授权给财政部和国家税务总局,层层授权,实际上是行政机关完全代替了立法部门,使税收立法权错综复杂,出现立法权限难以划分清楚,事实上也的确出现了属于财政部的权限,税务总局却越权代劳,财务制度和税收制度相抵触等等类似问题｡这些问题的出现无疑给我国税收立法权限问题敲响了警钟,立法权的规范已成了迫在眉睫的问题｡
二、法律级次问题
由于立法权限的划分问题,我国税收立法的权力实际上由作为立法部门的全国人民代表大会及其常务委员会变成了作为最高行政部门的国务院｡而实际上由于国务院又可以向下授权,财政部和国家税务总局也有相当大的税收立法权限｡这种不规范的税收立法体制直接导致了我国税收法律法规的不规范｡
目前,我国税收法律法规存在两个严重问题:一是法律的级次普遍较低;二是政出多门,税收立法权分散､模糊｡我国目前的税法体系中包括24个税收实体法,其中只有《中华人民共和国个人所得税法》与《中华人民共和国外商投资企业和外国企业所得税法》以法律的形式颁布,其他税收实体法法律都是由人大授权下的国务院以暂行条例的形式,如《中华人民共和国增值税暂行条例》､《中华人民共和国消费税暂行条例》和《中华人民共和国营业税暂行条例》等等｡在法律级次上,暂行条例的级次远小于法律的级次,法律的权威性不强｡诚然,由于各种原因,授权国务院立法具有立法上的灵活性,但这种授权不应该是无期限的,也不应该是全面的､无界限的｡我国目前的税法体系中,授权立法的比例占了绝大部分,而真正具有绝对法律地位的税收法律只有寥寥几个,这是一种立法上的不正常现象｡除了法律级次低,立法权分散也是一个不容忽视的问题｡实践中,除了国务院颁布税收暂行条例以外,国务院､国家税务总局､各地方人民政府､各省税务局事实上都有一定的税法权限｡这就形成了我国目前税收法律规范､规章､制度纷繁复杂､数量庞大的局面｡由于这些不同级别､不同层次的规章制度政出多门,必然出现相互抵触的现象｡最终必然导致税法贯彻不力,无法正确执行的问题｡
针对上述问题,我国应尽快考虑通过法律程序将已经成熟的税收暂行条例上升到法律的层次,并进一步规范税收的立法权,明确国务院､财政部及地方各级人民政府的税收权限,将制定税收细则､税收规章的范围予以具体化｡
三、税收基本法问题
税收基本法是指对税法中的共同性问题进行规范,对具体税法具有约束力,在税法体系中具有最高法律地位和最高法律效力的税法｡税收基本法的具体内容首先确定的就是税收的立法宗旨问题,规定税收立法的指导思想､税收立法的依据､税收立法的原则｡不仅如此,税收立法权和征税范围问题则更是作为税收基本法的核心问题而出现的,进一步规定了国家税权的分配和税收立法体制｡其他内容,诸如税收征收管理､税收权限划分､征收机关和纳税人的权利义务､税务争议､税务司法等问题也是税收基本法的重要组成部分｡
从西方国家的成功经验来看,税收基本法或具有基本法性质的法律比较普遍｡如美国的《国内收入法典》,就规定了其基本立法的根据并明确了税法与相关行政法规及其他经济法规的法律关系｡德国､韩国等国家为规范税法与相关法律的关系而在各专门税法之上确立了《国家税收基本法》,这些税收基本法拓宽了税收的作用空间,明确了税法在市场经济机制运作过程中的基础性地位和作用,规范了税法与相关法律的实施界限与协作关系,规范了税收的立法权限和立法机制,同时也使税制结构和征管制度趋于稳定,税法的可预测性增强｡
我国目前还没有税收基本法,税收立法权及税收立法体制的相关内容没有明确完整的法律规定,大都散见于其他财政税收法律､法规中,或者根据国家统一的规范性法律推知｡如现行税收立法权的根据主要来源于《宪法》､《全国人民代表大会组织法》､《国务院组织法》和《地方各级人民代表大会和地方各级人民政府组织法》对我国立法体制的规定｡全国人民代表大会及其常务委员会行使立法权,制定法律;国务院及其所属各部委,有权根据宪法和法律制定行政法规和规章;地方人民代表大会及其常务委员会,在不同宪法､法律､行政法规相抵触的前提下,有权制定地方性法规,但要报全国人大常委会和国务院备案;民族自治地方的人大有权依照当地的民族政治､经济和文化的特点制定自制条例和单行条例｡由于上述立法体制并不直接针对税收立法,而是一个笼统的一般规定,因而根据上述办法形成的我国税收立法体制并不完善｡这就难免造成了我国税收立法上存在的诸多缺陷和问题｡因此,我国应尽快建立税收基本法,这对于税收实体法的立法,税收程序法的修订和完善以及科学规范税收法律体系的建立都具有重要意义｡
四、税收立法的透明度问题
税收是国家无偿对纳税人的收入､所得和财产进行的分配活动,而税法则使这种分配活动合法化,并得以强制执行｡税收法律主义原则要求国家在向纳税人征税时必须做到课税法定､依法稽征｡可见,税收立法对于人民来说,是直接关系到纳税人切身利益的大事｡作为税收法制建设的重要部分,增强立法的透明度,推进税收立法的民主化具有重要意义｡实践证明,推进税收立法工作民主化､增强税收立法的透明度,有利于提高税收立法质量,使税收立法更好地集中民智､体现民情､反映民意,还可以为今后税法的贯彻实施奠定良好的群众基础｡并且,推进税收立法民主化的过程本身也是一种法制宣传教育,可以增强公民的税收法制观念,提高公民的纳税意识｡
长期以来,我国在税收立法程序上,大多数情况属于人大授权､行政立法,这种立法程序本身就不规范,是一种权宜之计｡实践中不可能允许民众参与,缺乏广泛的收集意见过程和有效的沟通途径,导致税收法律的立法透明度差,税法和现实脱节,颁布后无法适应现实情况,而为了使税法得以执行,就必须进行不断的更改和修订,既影响了税法的稳定性,降低了税法的权威性,也使纳税人难以根据税法对经济情况进行预测,影响了企业的正常经营｡据不完全统计,针对现行税法的补充规定,财政部､国家税务总局制定的涉税部门规章超过100多件,其他规范性涉税文件超过1000多件,省以及省以下税务机关制定的有关涉税规范性文件更多､更繁杂｡这些法规性文件,往往使纳税人无所适从,也给税务征收管理带来了很大困难｡
要解决上述问题,就必须推进税收立法的民主化,增强税收立法的透明度,在税收基本法中明确规定公众参与税收立法的过程､表达意见的途径,在税收立法过程中应该及时向社会公布立法计划和进程,并由专门设置的机构按照专门的法定程序收集､处理和反馈民意｡具体解决办法:一是尽快制定税收立法听证制度､税收立法公开征求意见制度,规范和促进公民参与税收立法活动;二是在制定税收立法规划､立法计划前,应面向社会公开征求立法项目,提高税收立法的科学性､可行性,使税收法律的内容符合社会现实情况｡
五、税收立法的技术问题
税法的权威性和其本身的性质要求税法必须具有很强的可操作性,从而保证税务机关能够进行科学的税收征收管理,保证纳税人能够正确理解税法的要义,做到依法纳税｡更重要的是,税法条款的明确能够在很大程度上避免税务机关和纳税人由于理解不同而产生征纳关系上的误解和纠纷,降低税务管理的成本｡
从我国目前存在的各类税收法律､法规的具体情况不难看出,存在大量含义模糊的法律条款｡这些条款要么在现实情况下容易引起歧义,不利于税法的顺利执行,要么规定过于宽泛,造成各地税务机关对同一条款的解释不尽相同,甚至大相径庭｡例如,我国的增值税暂行条例,作为由人大授权,国务院制定的法律规范,在我国税收体系中占有举足轻重的意义｡无论是从其税收收入占财政收入的比重来看,还是从其本身对于调节经济的重要作用来看,增值税都是流转税中的第一大税｡然而,对于这样一个复杂的税种,其法律条文仅有区区的29条,不足3000字,令人难以置信｡当然,一部法律的科学与否,不能从其字数的多少进行推定,然而,增值税在现实中执行的难度和复杂程度以及税务人员和纳税人对增值税法的理解和掌握程度足以说明,作为法律,增值税暂行条例的内容实在是过于简陋,规定过于宽泛,缺乏可操作性｡也正是因为如此,在颁布增值税暂行条例的同时,必须相应的暂行条例实施细则｡但实际上,即使有了实施细则,增值税暂行条例在执行过程中还是存在很大的问题｡这一点,在财政部､国家税务总局不断的关于解释､调整增值税执行过程中存在问题的各种规范性文件上表现的非常明显｡除了增值税以外,其他税收法律也存在同样的问题｡
上述问题的解决,首先应该集思广益,广泛了解基层税务机关在实际税收征收管理中存在的问题,同时广泛征求纳税人的意见,最大限度的保证税法的缜密完善｡其次,在立法过程中的不同环节,保证社会各界对税收立法的参与,避免立法的随意性｡最后,组织相关专家学者对初步形成的税法草案进行进一步论证,保证税法的严密性和完整性｡
参考文献:
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税收论文篇4
税收具有社会契约性质，是社会公众用自己合法的私有财产获得国家提供的公共服务的体现，在社会公众与国家两者之间的关系中具有公平的性质。从宪法学维度解读税收的涵义，理论界学者认为税收法律关系已经演变为相互的权利义务关系，而不是简单性质的权利与义务之间的一一对应关系。国家的征税行为不能仅仅只单纯的进行征税，而是要在过程中加强对纳税义务人合法权益的保护，尽力做好提供公共服务的职能。社会公众（纳税义务人）也不仅仅只依照法律进行缴纳税款的活动，还可以基于自身的合法权益要求国家提供相应的公共服务。这样才能充分地体现出税收法律关系中的公平正义的理念。
二、我国税收法律关系在宪法秩序中存在的问题
在国外发达国家的立法中都基本上直接规定了税收法律关系的宪法化，或者已经在宪法实践中明确阐释了宪法条文对税收相关条款的保障。但是，我国的社会历史发展却受到种种因素的影响，宪法中对于税收的法律制度却规定的不够具体和完善，在实践运用中也不能够体现宪法的效果。因此，我国税收法律关系在宪法秩序中存在的问题表现在以下几个方面。
（一）我国宪法条文缺乏对税收立法主体的限制
无论是国外诸多发达国家还是我国的宪法，对税收法律关系宪法化的规定都遵从税收法定的原则。在我国的实践中就表现为，税收立法主体多样化，全国人民代表大会及其常务委员会、国务院等等机构都对税收享有立法上的权力，导致日常的征税活动不会受到任何限制，不利于纳税环境的有序性。目前我国的税收法律体系本身就规定的不统一，在内容上和结构上都存在很大程度上的不一致性，在实践活动中严重脱离了税收法定主义的精髓，更不利于开展征税活动，对纳税义务人合法权益的保障产生很大的影响。而且，税收的立法主体相对较多，很容易产生换乱的局面，这样会导致在税收实践中地方政府越权现象明显，导致政府行为与税收规定的内容不相符，引起财政收入的不稳定，更是不利于社会的和谐与经济的快速发展。
（二）未能清楚地划分中央与地方两者之间的税收权限
宪法作为我国的根本大法，在条文中早已体现出中央和地方两者之间相对平衡的关系。如果两者关系得不到有效的制衡，只会不利于社会的稳定和经济的发展。因此，宪法和相关的法律法规就中央和地方两者之间的关系存在的稳定制定出了相应的制度设施。但是，在现如今我国社会经济发展的大背景下，两者之间的税收权限却未能够彻底的解决。首先，我国法律在税收的立法上并未对中央和地方之间的权限作出合理的规定，在实践中也只是通过国务院实行的规定进行征税活动，但是这种做法不合乎法律的规定。其次，中央对税收的管理集权化，税收征税活动进程中的许多规定都是中央政府加以制定的。但是，地方政府却没有类似的税收立法权力，只能在征税过程中运用一系列不合理的方式开展工作，导致征税环境日趋瘫痪，严重影响社会和谐的进程和经济的发展，不利于社会主义有序的市场经济秩序的实现。再者，我国宪法也没能够清楚地划分税收权力与处理征税事务权力两者之间的关系。在各级地方政府的征税活动中产生的问题相当明显，很容易引起征税环境的换乱和无序，难以满足财政上的需求，也不能够有效地体现宪法的税收法定的精神。
（三）未能够增强纳税义务人的权利意识
从宪法学角度对税收法律关系进行研究和探讨，旨在确认和维护纳税义务人的权利意识。税收法定主义从本质上分析就是要求社会公众基于自己合法的私人财产向国家依法纳税，国家根据公平正义的精神回馈给社会公众相应的公共服务的活动。在人权本位的思想指导下，世界各国都在重视和保护纳税义务人的合法权益。然而，在我国的税收法律关系和实践活动中，却没有充分地保护纳税义务人的合法权益。我国仍然重视的是纳税义务人依法纳税的义务，或者是处于考虑国家自身建设的目的，在实践中严重地忽视税收法律关系中具有的公平的性质，并在理念和纳税义务人的地位上与宪法要求的人权保障存在很大的差距。
三、对我国税收宪法秩序构建的设想
在我国社会经济日益发展的阶段，宪法仍然对指导社会活动具有重大的意义，对社会发展过程中产生的问题可以提供法律上的帮助。现如今，我国社会主义市场经济的发展和壮大却没有和宪法规定的内容和精神十分吻合，出现了一些问题，因此，在实践中不能忽视产生的问题，我们要指定相应的制度来改善和解决在社会主义市场经济发展中弥留的问题，解决理论与实践之间产生的不适当问题，维护宪法的权威性和稳定性，以推进和谐社会和市场经济的科学化。
（一）对纳税人的义务进行法律上的改进
我国虽然具有相对完善的法律体系，但是却没有在相应的法律条文中对纳税人的纳税目的进行明确的规定。在实践活动中，也往往是空洞地宣传纳税行为的有效性，宣扬纳税行为可以取之于民，用之于民，完全的为人民服务，但是却不能从本质上解决纳税义务人对所缴纳的税款的监督。我国应当在税收法律改革中重视纳税义务人的权利。因为纳税义务人的纳税义务和国家的征税活动是密切联系的，宪法保障纳税义务人对于所缴纳税款的监督职责，并在此基础上规定了相关的监督内容，有效地体现了税收取之于民，用之于民的本质要求。而且，我国宪法为税收和财政提供了法律上的保障，虽然在社会经济发展进程中并未明确的规定市场经济体制与财政体制之间的关系，但是却不能忽视二者之间的相互促进的关系。在我国的宪法条文中规定税收相关的内容，比如征税的目的、纳税义务人的权利等等，能够很好地确保国家财政收入，税收法定原则入宪能够更好地稳定纳税秩序。
（二）对税收财政权限进行明确的划分
现如今社会，虽然中央和地方在具体的事务管理中具有明确的划分，但是在税收的财政权限上却体现的不够明显，实践中需要合理的划分规定。但是，在我国，地方的权限还是不能与中央的权限进行抗衡，财政权限基本上集中在中央的行政管理中，而具体事务的管理却由地方政府实施，这样容易造成地方上财政出现问题。因此，在我国立法改革过程中，应当明确的划分地方与中央两者之间的财政权限，适当地分给地方一定的财权。而且，我国也可以借鉴国外先进国家税收制度方面的先进经验，合乎国情的采取地方税收立法权的模式。我国虽然地大物博，但是各地的经济却有很大的差别，贫富差距明显，因此，根据我国的具体国情采取地方税收立法权的模式可以有效地改善地方财政产生的问题，解决地方财政问题，推进地方经济的迅速发展。
（三）把税收法定原则写入我国宪法
宪法是我国的根本大法，它作为税法的渊源，理应把税收法定主义写入宪法中。在宪法中，税收法定主义体现的是以人民为主，为人民服务的本质要求，将从根本上保障社会公众的合法权益。税收法定主义写入宪法的作用不容小觑，它对于引导和监督我国征税机关的活动以及完善我国税法体系是有重大的现实意义的。如果征税机关无偿的进行征税活动，将会严重的损害社会公众的合法权益。因此，将税收法定主义写入宪法实质上就是依法约束公权力机关的权力，防止公权力机关侵犯公民的合法权利，宪法必须从根本上保障公民所依法享有的各项权利。因此，税收法定主义写入宪法能够保障公民的合法权益不受到侵害，制约国家征税机关的征税权力不被滥用，解决政府权力扩张的严重问题。而且，世界许多国家都肯定税收法定主义所具有的意义，在世界各国的国内立法和实践中都充分地体现了税收法定主义的要求。这就引导我国必须在宪法中充分体现税收法定主义，推进社会主义法治的进程，以便更好的依法纳税，降低财政收入的不稳定性。
（四）在我国宪法中体现税收公平正义的精神
税收论文篇5
摘要：税收流失是世界各国共同的难题，本文试图从另一个角度寻求其产生原因，从制度经济学的角度分为正式约束、非正式约束和实施机制三个方面来分析我国税收流失严重的原因，为全面治理我国税收流失提供了理论基础。
关键词：税收流失；正式约束；非正式约束；实施机制
前言
税收流失是当今世界各国面临的一个普遍问题，其产生原因可以说是多方面的，本文试图从制度方面寻找其产生的原因。
一、税收流失的界定
在探寻造成税收流失的原因之前，有必要对税收流失进行界定。虽然税收流失这个概念的使用频率很高，但是对这个词的涵义，国内还没有一个统一的界定。笔者在考察我国进行相关研究的学者、实务工作者的看法的基础上，经过思考，认为税收流失可以从狭义和广义两个方面来理解。
从狭义上讲，税收流失就是在一定的社会经济条件和税收制度下，本应征收而实际未能征收的各种税收收入。这就包含两方面的内容：第一，从纳税人（包括扣缴义务人）的角度，其采取各种方法、手段导致实际缴纳的税收收入小于按照税法标准规定征收的税收收入，其表现形式有偷税、抗税、骗税、隐性收入等。第二，从征税人的角度，征税部门由于各种主观、客观原因导致按照税法规定本应征收而实际未能征收的各种税收收入，其表现形式有越权减免税、吃税、包税等。
从广义上讲，本应征收而实际未能征收的各种税收收入仅是税收流失的结果，税收流失的原因、影响机制和各种效应也应属于税收流失的范畴，税收流失是一个从原因到结果的过程，而不仅仅是结果。广义的税收流失是一个系统的范畴，它不仅包括因为各种原因未能征收的税收收入，而且包括造成税收收入减少以及税收收入减少带来的经济影响这一系列的运动过程。
本文接下来的探讨将税收流失限定在狭义的范围内，从制度经济学角度看税收流失。
理性的经济人总是在追求自身效用的最大化，新制度经济学认为人们追求自身效益最大化也是在一定的制度前提下，也要受到一系列规则的约束。制度是构建人类相互行为的人为设定的约束。制度提供的一系列规则包括社会认可的非正式约束、国家规定的正式约束和实施机制三个部分。既然人要遵循一定的社会制度，制度就毫无疑问地影响到人的行为选择。
收入也同样有其要遵循的制度。征税的过程实质就是将原本属于纳税人私人拥有和支配的财富转为由国家拥有和控制，是一个产权转移的过程。而要实现这个过程，必须要有制度的约束。这个约束有正式约束———国家的税收法律法规，非正式约束———整个社会文化的一部分，和实施机制———确保税收收入及时足额入库的实现机制。
二、正式约束
正式约束是指人们有意识创造的一系列政策法规。正式约束包括政治规则、经济规则和契约，以及由这一系列的规则构成的等级结构，从宪法到成文法和不成文法，到特殊的细则，最后到个别契约，它们共同约束着人们的行为。从正式约束方面来看，要保证税收收入的及时足额入库或者说要减少税收流失，就要求税收法律、法规要完善。这个完善包括法律法规的合理性、稳定性以及可实施性。合理性要求税收法律法规的规定要符合一定的原则，要符合公平原则，要符合要素分配的规律；稳定性要求税收法律制度在一定时期一定经济条件下保持稳定，不能频繁变动；可实施性要求税收法律法规应与现实的经济水平、征管水平相符合，能够达到预期目的。
1.合理性
在这一方面我国的税收法律法规还存在不少缺陷。就以税收流失严重的个人所得税为例（据有关资料我国个人所得税征收率只有60%-70%左右），个人所得税法的规定就明显存在一些不合理之处，不符合公平原则：（1）扣除标准不公平。目前，我国个人所得税法规定，工资薪金所得以每月收入额减除费用1600元后的余额为应纳税所得额，忽视了纳税人的婚姻状况、年龄大小、健康状况、赡养老人及抚养子女的多寡等因素对纳税人的税收负担能力和生活水平的重大影响，造成了事实上的不公平。在这种情况下，那些负担较重的纳税人比负担相对轻的纳税人就更倾向于冒险偷逃税。（2）征税与否不公平。我国个人所得税是对合法收入征税，对非法收入不征税，这样使得非法收入更为划算，这种情况显然不合理，自然会在某种程度上引致纳税人的决策偏颇，造成税收流失。（3）税率不同导致税负的不公平。我国目前工资薪金所得适用5%-45%的九级超额累进税率，而个体工商户的生产经营所得适用5%-35%的五级超额累进税率，同为勤劳所得中的经常性所得，工资薪金所得的税负低于个体工商户生产经营所得，这种制度安排也在一定程度上诱发了经营风险更大的个体工商户的偷逃税行为。所以，税收法律法规的不完善会影响纳税人的决策，导致一部分税收流失。
2.稳定性
朝令夕改、经常修改税制，会导致对税收规定的掌握难度加大，而且给征税人员带来不便，征税人员需要不厌其烦地向纳税人讲解税收规定的变化，如果税负加重，纳税人就会觉得难以接受，税收流失亦会加重。
3.可实施性
这是最优税制与次优税制的选择问题，最优税制应是一个最终目标，而次优税种则是在不同的经济发展阶段、适合当时情况的最优选择，尽管从最终发展来看它并不是最优但却最符合当时的社会综合条件。反之，若是最符合税收原则、最完美的税制在现实的经济水平、征管水平下难以达到预期目的，就容易造成税收流失。再以我国目前的个人所得税制为例，部分学者认为我国目前按个人为单位征收个人所得税不如美国等以家庭为单位征收个人所得税好，建议我国个人所得税改为以家庭为单位征收。的确，以家庭为单位征收更能公平体现按能征税这一税收精神，但是我国目前个人所得税征管水平连按个人征税都不能准确掌握个人收入、进行有效监控，导致大量税收流失；如果以家庭为单位征收就更难以掌握家庭收入，根本达不到税制设计的目的，更严重的偷逃税也许会使税制还达不到按个人为单位征税的公平程度。所以，要减少税收流失就要求税制设定具有可实施性。
具体说来，造成我国税收流失的正式约束方面的重要因素就是我国的政治规则、税收法律法规不够完善。这种不完善包括如下几个方面：
首先，我国的政治规则影响了税收法律的严格执行。各级税务机构从行政级别上来讲是隶属于本级政府领导的，这样，税务人员为了自身的利益就会考虑政府施加的影响，对税收法律法规的执行往往打折扣。地方政府为了当地的利益，要求当地税务机关给予或者自己超越管理权限特批某些纳税人特别优惠的税收待遇，导致国家税收流失，如包税、越权减免税经常是由于政府的压力或者政府直接造成的。
其次，我国税收方面的法律很少，多数是以法规、暂行条例、实施细则等形式颁布的，税收法律级次低，经常容易变动，纳税人还没弄清楚这一条文可能又出了新的一条文，在我国税务业还不发达的情况下，给税收法律法规执行带来了很大的困难。
最后，一些税收程序法规定不够清晰，例如纳税申报制度极不完善。税收征管工作的各种程序，对税务人员执法工作不当的申诉程序等没有清晰明了的规定，难以给纳税人提供便捷、体贴的纳税服务，不能给纳税人公正、廉明的感觉，自然会影响纳税人的纳税积极性，从而增加税收流失。
三、非正式约束
非正式约束是人们在长期交往中逐步形成的，是传统文化的一部分。非正式约束主要是指社会公认的行为准则和内部实施的行为规则。与正式约束相比，非正式约束缺乏强制性但是交易成本却很低，因此长期以来非正式制度约束在人们的相处以及社会的运行中都占据着重要地位。
非正式约束主要包括价值观念、伦理规范、道德观念、风俗习惯以及意识形态等因素。价值观念在非正式约束中占着重要地位，具有共同价值观及普遍信任的社会所产生的非正式约束无疑更有效果，更能强化正式约束的效用。
1.缺乏诚信的价值观念是我国税收流失的原因之一。
人类社会按照是否具有信任这一价值观念可以分为两类：高度信任社会和低信任社会。我国就属于低信任社会①，因为在我国目前社会体系中，人们缺乏诚实守信的美德，社会信任程度很低。人们也许认为诚实守信是一种美德，但是对于那些不诚实守信的人也不会表示不耻或厌恶，不去谴责，相比维护自己“诚实守信”的名声，人们更愿意“要面子”。在我国一个人没有面子就会比没有钱更加难过，没有面子可能会几年甚至一辈子都觉得在人前抬不起头。而一个人若是偷逃税，无论是否被查处，他都不会觉得难堪，被查处他会认为是运气差，他周围的人也是同样态度，这样的社会环境就导致偷逃税这种不诚实信用的行为被社会所接受和认同，纳税人偷逃税的心理成本就会大大降低，偷逃税行为自然会增加。如果纳税人偷逃税会被周围的人所不耻、看不起，那他偷逃税的代价就会高得多，在做这种决定之前他至少会再三考虑，整个社会的人都如此，税收流失自然会减少。所以，我国现行文化体系缺少诚实信用的价值观———非正式约束的缺陷，也是导致我国税收流失的重要原因。
2.公民纳税意识薄弱是导致我国税收流失的又一原因。
长期以来，我国都是以“人治”为主，公民普遍缺乏“法治”的观念。在漫长的封建社会里，人们只知要交“皇粮”，没有很强的赋税观念，至今还有不少人对“缴税”认识很模糊，他们不知道政府征税是用来为社会提供公共产品、公共服务，认识不到纳税的必要性。而在西方社会，大家普遍接受“纳税和死亡一样不可避免”这一观念。
四、实施机制
制度的第三个组成部分是实施机制。所谓实施机制就是为了达成一定的目标而进行的规则制度设计。判断一个国家的制度是否有效，除了看这个国家的正式规则与非正式规则是否完善以外，更主要的是看其制度的实施机制是否有效。离开了实施机制，任何制度尤其是正式约束就会形同虚设。现实社会中人的有限理性以及信息传导机制不完善导致的信息不对称、社会交换的日趋复杂都要求国家建立制度实施机制。
1.税务机关和税务人员滥用权利导致税收流失。
制度实施机制的实施主体一般是国家，交换者（也就是纳税人）总是委托国家执行实施职能，交换者与国家之间形成一种委托关系。行使国家实施职能的单位和个人有自己的效用函数，其行使实施职能时难免会受自身利益的影响。在我国，一些地方税务机关为了当地经济发展，在当地政府机关的压力下给予一些企业不符合税法规定的特别税收优惠，或者是不按税法规定，以远低于税法规定的应纳税额为企业定一个包税的数额，无论企业发生多少应税行为、获取多少应税所得都只需要按既定数额缴税，导致了大量税收流失。还有一些税务人员，以国家利益换取个人利益，从纳税人那儿获取一些经济利益或其他利益同时不收或少收纳税人应缴的税款等，损害了国家利益，导致税收流失。
2.对偷逃税行为的查处概率低，助长了我国税收流失。
要衡量一个国家的实施机制是否有效，最主要的途径就是看违约成本的高低。实施机制有效会使违约成本提高，在违约收益一定的情况下违约就变得不划算，即违约成本高于违约收益，自然就没有人违约了。相反，若违约成本很低，违约收益远大于违约成本，那么在利益的驱使下违约者自然络绎不绝，表明国家的实施机制无效。我国目前税收流失严重非常重要的一个因素就是纳税人的违约成本很低，而造成违约成本低的原因之一就是我国对偷逃税行为的查处概率很低，纳税人的违约成本=查处概率×违约次数×每次违约成本，查处概率低则纳税人的违约成本就相对低。纳税人偷逃税的成本低，根据成本收益原则，在收益一定的情况下，纳税人就肯定会更倾向于偷逃税。
3.征管水平不高，是税收流失的直接原因。
我国税收征管水平较低是导致纳税人偷逃税被查处概率低的重要原因，是导致我国税收流失的直接原因。
我国税收征管手段较为落后，不符合社会经济发展的需要。尽管近年来我国电子商务不断发展，但税务机关仍是采取传统的手段，计算机软件的开发和使用相对滞后，有的地方人员很不足，计算机也不会使用，对电子商务监督不够，往往导致税收流失。
我国征收机关不能及时全面地获取纳税人的纳税相关信息，对纳税人的各种收入不能掌握详尽的资料。这样，税务机关就很难发现纳税人隐瞒收入，特别对一些现金交易或网上交易难以稽查，对纳税人偷逃税行为的查处概率自然低。而一些西方发达国家，例如美国对纳税人的各种收入都掌握地较为详细，纳税人一旦偷逃税就很容易被发现。我国有许多影视歌明星偷逃税，本来这些人的收入大额，通过各种演出形式获得，比较容易掌握，但是目前税务机关也未能全面及时掌握，导致明星偷逃税成为公开的秘密。
我国税收征管人员素质有待提高。一方面我国基层税务机关的征收稽查人员有相当一部分专业素质不高，会计税收知识匮乏，纳税人一采取较为高明的方法做假账偷税就很难被发现。另一方面，有极少数的税务人员思想觉悟不高，对一些为其提供恩惠的纳税人的违约行为睁一只眼闭一只眼或者为了当地的地方利益对当地的龙头企业偷逃税视若不见。所有这些都会导致查处概率的降低。
4对偷逃税行为的处罚执行力度低，加重了我国税收流失。
我国对偷逃税行为的处罚执行力度很低，是造成纳税人违约成本低的又一个原因。税收征管法第六十三条规定：“对纳税人偷税的，由税务机关追缴其不缴或少缴的税款、滞纳金，并处不缴或少缴的税款50%以上5倍以下的罚款；构成犯罪的，依法追究刑事责任。”可以看出，我国对纳税人偷逃税的罚款倍率仅为0.5-5之间，而且罚款倍率的变化幅度大，最高罚款率是最低罚款率的10倍，自由裁量权太大，这就给某些纳税人收买税务人员降低罚款倍率留下了极大的空间，从而使得实际处罚力度相当低。在具体实施中，税务机关以补代罚的情况使得罚款率降低更为严重，1999年上半年全国稽查机构查补税款近200亿元，罚款仅为19亿元，仅占查补税款的9.5%，远远低于税法规定的最低罚款倍率50%，处罚力度过小甚至于根本不处罚。按照9.5%这个罚款率计算，纳税人偷逃税10次，只要有1次未被发现，纳税人的违约收益就大于违约成本。而我国的实际征管水平远远达不到90%的查获率，纳税人偷逃税就成为了扩大经济效益的选择，税收流失必然难以堵塞。
5.税收执法的有效性难以保证，影响了查处的税收收入及时入库。
我国税务机关税务执法功能不强，没有强有力的税务执法机构作为保障，确保税务稽查发现的流失的税收收入被及时收缴入库。很多时侯，纳税人偷逃税或者骗取出口退税被发现，但由于没有强有力的执行机构，导致其转移可执行财产或者隐匿，使税收收入失去保障，导致税收流失。
综上，要改变我国目前税收流失严重的状况，必须从税收制度入手，逐步完善税收制度，提高税收征管水平，打击地下经济，培养纳税人的纳税意识，通过采取对纳税人实行信用等级分类等措施从征税和纳税两方面同时着手，减少税收流失。
参考文献：
[1]朱红琼。实施型个人所得税税收流失的因素分析[J].贵州财经学院学报，2002，（2）。
[2]张学清。广泛开展纳税服务活动[J].税务研究，2003，（8）：24-25.
税收论文篇6
一、税收文化的内涵
税收文化，从广义上来说，是指人们在税收工作实践过程中所创造的精神财富和物质财富的总和。从狭义上来说，是指在税收实践过程中逐步形成的基本精神和凝聚力，以及税务人员共同具有的价值观念和行为准则。包括物质文化、制度文化和精神文化三个方面。物质文化主要是硬件建设，包括我们的环境、建筑、设备等工作和文化生活设施。制度文化主要包括我们现有的和今后改进的各项管理机制和管理程序。
精神文化是一种精神和意识，从税务系统内部而言，包括价值观念、道德观念、文化素质、法制意识、创新意识、责任意识、服务意识以及人际关系准则等，这是税收文化的核心部分。
二、税收文化建设的方向
任何一种文化建设都只是一种载体，其最终目标都应服务于某一特定组织去完成其社会职能，偏离了这一方向谈文化建设有失偏颇。税务机关肩负着组织财政收入、调节经济、监督管理经济等重要职能，为了履行职责，不辱使命，国家税务总局提出了：“法治、公平、文明、效率”的治税方针，这八字方针，简洁明了，内涵丰富，寓意深远，它描述了税收征、纳环境的最优化境界，经过几年的税收实践，八字方针已成为各级税务机关孜孜不倦追求的目标体系，成为广大税务干部一致认同的指导方针。“法治、公平、文明、效率”应当是新时期税收工作当之无愧的一面旗帜，是税收文化建设前进的方向。
三、税收文化建设的主要内容
税收文化作为一种文化意识，它渗透到税收征管的全过程以及方方面面，税收文化建设的内容十分丰富，一，团队精神。一个企业、行业或组织所具有的特殊精神风貌称之为团队精神。组织行为学认为，团队精神是一种意识现象，它指某一特定组织为谋求自身的生存和发展而长期形成并为组织成员所认同的一种健康、向上的群体意识。西方管理界，尤其是美国十分重视培养团队精神。在国内许多大公司也越来越重视树立团队精神，展示企业形象，比如海尔集团以“敬业报国、追求卓越”的企业精神，激励员工奋发向上，打造品牌，在国内家电行业独树一帜，闻名遐尔。在开展税收文化建设中，国家税务总局要根据税务机关为完成其社会职能应具备的精神风貌，提出税务的行业精神，展示税务机关特殊的精神风貌，这种税务行业精神的凝聚将支持税务全员的意识，使他们协调工作，不遗余力地为实现税收目标而努力工作。二，税收行为规范。它属于制度文化。它可以用文字表达，也可用习惯的理念约定俗成或其他方式为税务人员所感知，使人们自觉按此规范行动。比如，现有的税务机关的规章制度，岗责体系，工作规程、限时承诺制以及税务人员的行为准则等,它对税务人员的行为标准具有指导性和约束力。税收行为规范是一个不断向前发展的变量，它要适应社会经济、文化的发展而不断健全、完善。税收行为规范的基础是税收共同价值观。三，税务职业道德。道德属伦理学范畴。它对人的约束主要依靠内在的信念和外部的舆论，是软约束。与法律、法规、规章制度相比，道德调整的范围要广的多，因为很多不道德的行为并不构成违法违规行为，因此道德建设十分重要。开展税收文化建设，应在大力倡导“爱国守法、明礼诚信、团结友善、勤俭自强、敬业奉献”的公民基本道德规范的基础上，重点突出税务职业道德教育。早在1988年国家税务总局提出了税务职业道德是：“热爱税收、依法治税、廉洁奉公、文明征税”其核心是廉洁奉公、依法治税、全心全意为人民服务。这一税务职业道德决定了税收文化的道德倾向,它符合社会主义道德体系中职业道德倡导的“爱岗敬业，诚实守信，办事公道，服务群众、奉献社会”的基本要求，是职业道德在税务工作中的具体化。追求税务职业道德是税务人员实现工作目标的起码要求，也是税务机关履行社会职责的底线。
四、税收文化建设应注意的几个问题
1、区分两个概念。“税收文化”它与税收事业共生共长，它有着厚重的历史底蕴，是一种客观实在。而“税收文化建设”是在原有税收文化的基础上，通过组织的调查分析、创意规划、论证实验、传播执行、评估调整、巩固发展等阶段，从而建立起来的新文化。它具有人为的导向和打造，进而在税务队伍中形成先进的管理理念，群体意识和行为规范，为税务机关实现工作目标服务。